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納稅者權利保護法(以下簡稱納保法)於106年12月28日起施行。當初開始施行時大家最有印象的是基本生活費不課稅。每到五月報稅時總會看到相關新聞，相信大家一定不陌生。不過本文主要分享艾爾伯特最近剛協助客戶完成一件依納保法申請稅務救濟的案例，補稅金額減少高達1千餘萬，可說是徵納雙方皆大歡喜。

納保法重點

    納保法制定重點主要有以下四項，一、基本生活所需費用不得加以課稅。二、落實正當法律程序、三、公平合理課稅、四、設置納稅者權利保護組織、五、強化納稅者救濟保障。其中關於公平合理課稅是本文探討重點。對於稅局裁罰須視納稅義務人於申報或調查時是否有對重要事項為隱匿、虛偽不實陳述或提供不正確資料之情況而定，如有，則得裁處罰鍰，如否，則不得裁處罰鍰。

納保法於租稅裁罰應審酌因素

當納稅義務人面對稅局查稅補稅時，一般來說除了一般復查、訴願、行政訴訟外，透過納保法第16條之規定，亦有機會減輕其裁罰，納保法第16條明定，違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰，避免處罰過苛而侵害納稅者財產權。惟實務上故意或過失之認定常引起徵納雙方爭執，本文暫時不討論這層面的問題。納保法第16條第3項，稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。惟上述提到第16條第3項規定在稅捐稽徵機關依稅法或其他有關法律規定為罰鍰處分無裁量權者(就是罰多少固定的，無幾倍到幾倍這種)不適用。

    上述第16條第3項提到的裁罰審酌因素，共有四項，分別說明如下，這也是實務上在寫納稅者權利保護事項申請書會提及事項及考量重點，需論明納保法適用情形提供稅務單位審核適用情形。

• 應受責難程度:違反行政法上義務行為本身之可非難程度，就行為人主觀之惡性及客觀之行綜合考量。舉例來說查獲次數、有無如期申報等。
• 所生影響:行為人行為客觀上產生影響之嚴重程度，應綜合考量行為前後對法益產生之變化，例如是否繳清稅款、是否承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰等。
• 所得利益:行為人因違反行政法上義務獲有利益(如漏稅額多寡)。
• 納稅者資力:應就受處罰者自身之財產、所得資力多寡加以考量。

案例分享

   A公司在台灣、中國(間接、直接投資均有)及境外免稅國家均設有公司，並依規定申報投審會在案，長久以來核實申報並連年高於同業利潤標準數倍，過去投資境外公司認列之投資收益已帳外剔除，而公司實際發放時卻漏帳外加回，導致A公司被稅局要求補稅，該投資收益因過去均未實際發放，故所漏稅額高達幾千萬，如依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表至少可罰所漏稅額0.6倍罰鍰，本稅加罰金額非常巨大，因為建議A公司可透過納保法第16條相關規定，提出申請由裁罰單位審理，最後裁罰結果雖難達到免罰，但已遠低於裁罰倍數表最低裁罰倍數0.6倍，降低公司因該事件造成之損失，艾爾伯特的客戶非常滿意，當場同意裁罰結果金額，且提出申請到總局結案約莫一個半月，非常有效率。

結論

    納保法提供納稅義務人另一種選擇，對於納稅義務人權利保護及申訴多了另一個管道，也降低訴訟成本，建議納稅義務人遭到補稅加罰時可尋求專業人士協助向稅局申請，目前稅局每年均有納稅者權利保護計畫成果報告及執行成效檢討。依筆者經驗，非重大逃漏稅情況下，通常稅務人員會依法協助可以多加利用。

又到了報稅的季節，艾爾伯特前陣子小孩剛出生，不過是到美國生產的，雖然要報稅也是明年的事，不過很多人詢問美國生產的海外醫療費用申報台灣綜所稅時可否扣除，畢竟醫療費用可能也是幾十萬台幣起跳，扣除下來報稅也是很有感的

首先我們來看目前稅法對於醫療費用列舉扣除規定為何

納稅義務人、配偶或受扶養親屬的醫藥及生育費，必須是付給公立醫院、全民健康保險特約醫院及診所，或是經財政部認定會計紀錄完備正確的醫院才可以列舉扣除，但是有保險給付的部分則不能扣除。

另外海外醫療部分

又納稅義務人及其配偶或受扶養親屬，因病在國外或大陸地區就醫，給付國外或大陸地區醫院之醫藥費，可憑國外或大陸地區公立醫院、財團法人組織之醫院或公私立大學附設醫院出具之證明列舉扣除。但受有保險給付部分及非屬所得稅法第17條所稱「醫藥費」範圍之交通費、旅費或其他費用，均不得扣除，另大陸地區出具之證明文件，須經財團法人海峽交流基金會驗證後始得列舉扣除。

從上文來看，到海外生產的爸媽屬於在國外就醫給付國外之醫藥費，可以上述醫院出具證明扣除，但有沒有發現一件事，上面講的是因病就醫，海外生產到底是不是因病就醫呢? 還有生產醫院有無特別規定呢，海外醫院稅局如何認定呢?

首先針對海外生產醫藥費是否屬因病就醫，這點應該較無爭議，主要是列舉扣除額項目為醫藥及生育費，而解釋令也是補充原所得稅法規定，且長久以來亦無相關爭議，故海外生產醫藥費如符合解釋令認定醫院類型，就可扣除。

但難就難在認定醫院類型，依解釋令規定只有三種，公立醫院、財團法人組織之醫院或公私立大學附設醫院。因此對於納稅義務人來說如何佐證就是一個問題，以美國生產來說因為大部分無當地保險故多會選擇地區性私人醫院(主要是美國大醫院很貴呀)，而私人醫院惟一可和解釋令稍微有點關係的是財團法人組織之醫院(主要是台灣稅制因素，有點規模的私人醫院最後都會變財團法人組織)，但老實說解釋有點牽強，故在美生產如非教學醫院或公立醫院，原則上艾爾伯特認為很難列舉扣除，但還是可教讀者一招，就先送吧，因為有誠實申報(非逾期、漏報、未申報)故不會有罰責，頂多補稅而已…………

最後附上醫院窗景，後續會持續更新在美生產心得及本篇文章主題後續，想了解的就請持續關注吧。

關於有限合夥法相關制度及稅務規定已於上篇說明，有限合夥法主要提供單純投資者與積極經營者共同從事商業活動之新選擇樣態，投資者和經營者透過合夥協議滿足雙方期待。本次針對實務運用和規劃說明。

有限合夥組織運用–家族企業

釋例:中小企業主福哥(妻已歿)在中部經營CNC加工事業，育有二子一女，大兒子不善交際畢業後就跟在父親身邊工作。二兒子本身從事室內設計，目前事業剛起步需要資金發展事業。女兒目前是公務人員，未婚。

福哥的想法:本業交給大兒子，金援二兒子發展事業，但需考慮公平，女兒雖是公務人員工作穩定，仍考慮讓其享有家族企業經營收益。

思考點:企業主大部分想讓小孩共享經營成果，但大兒子是主要經營者，直/間接擁有過半股權是比較好的作法，另二兒子如何提供金援也必需思考稅負、公平性的問題，我們先看一下以下建議架構(透過有限合夥制度)及思考重點

家族企業(CNC廠)-家族企業股權大致說明如下，原則上福哥及大兒子因為主要經營者，故持股較多，惟未來福哥如何將股權傳承是另塊考慮因素。二兒子及女兒則享有家族企業經營成果。

室內設計公司(有限合夥)-思考公平性，故用CNC廠 (有限合夥人LP)與二兒子(普通合夥人GP)合資成立有限合夥室內設計公司。由二兒子負責室內設計公司日常運作及實際業務執行，除了領取室內設計公司薪水外，亦能依據有限合夥合約約定之利潤分配條件，獲取一定投資收益。而合約約定之20%盈餘，仍可回饋給家族企業。

其他注意事項

一、如同上篇所述，CNC廠欲出資有限合夥公司僅能為有限合夥人，如為股份有限公司需代表已發行股份總數三分之二以上股東出席，以出席股東表決權過半數同意之股東會決議。

二、因室內設計公司非產業創新條例第32條規定之創業投資事業，故無法適用穿透課稅。合夥人為個人者，其獲取之盈餘屬營利所得列入個人綜合所得課稅，適用所得稅法第15條第4項所定可採分配盈餘按8.5%計算可抵減金額最高8萬元之合併計稅或按28%分開計稅規定。合夥人為公司、合作社、有限合夥及其他法人者，適用所得稅法第42條規定取得之盈餘不計入所得額課稅。但須計入未分配盈餘課徵未分配盈餘加徵稅額。

有限合夥組織投資新創事業之運用

我們延續上方例子，假設公司在若干年經營後帳上已累積大筆資金可供運用，且大兒子年紀已大無心再經營管理，家族成員決定處分公司有價資產，轉型為投資公司，二兒子雖不善交際，但長久經營公司對市場動向及投資市場略有研究，擬成立投資公司投資該產業上游新創事業，遂找幾個金主一起投資新創事業，思考架構如下:

大兒子(普通合夥人):因家族企業(CNC廠)與一般家族企業相同，將盈餘保留公司並未分配，且其他家族股東因稅務考量亦不想分配，故個人身上資金不多，此時大兒子透過自行成立管理公司(甲)為普通合夥人投資A有限合夥公司5%股權並依合約享有30%盈餘分配權。

其他(有限合夥人乙、丙、丁):股東均同意由大兒子之管理公司負責A有限合夥營運，尋找適合投資標的之新創公司

有限合夥人稅負: A有限合夥為產創條例第32條規定之創投事業且符合第23-1條規定條件(詳上篇)，其出資額達3億元且投資額達一定規定者(參閱有限合夥組織創業投之事業租稅獎勵適用辦法)，得適用穿透式課稅，自設立之會計年度起10年內，得就各該年度收入總額，依所得稅法第24條規定計算營利事業所得額，分別依盈餘分配比例，計算各合夥人營利所得額，由合夥人依所得稅法規定徵免所得稅，依有限合夥組織創業投資事業租稅獎勵所得計算及申報辦法第7條第1項整理如下

 如上圖所示，當CNC上游新創公司分派盈餘時，有限合夥人丁依營利所得納入個人綜合所得稅，而法人有限合夥人甲、乙、丙依所得稅法第42條規定不計入所得額課稅。

結論

    此系列文章上、下篇說明有限合夥制度及應用實務，提供單純投資者與積極經營者共同從事商業活動之新選擇樣態。除本文例子外，有限合夥企業亦可適用於閉鎖性公司，提供家族企業股權傳承運用彈性。目前國內有限合夥事業多用於私募股權基金公司結構，提供單純投資人及管理人完善的架構，對國內新創事業發展有很大的幫助。

事業成立初期大部分人選擇有限公司或股份有限公司型態；但若事業因規模小而不想設立公司型態組織，在個人資金不足下合夥組織是另一個選擇。但合夥事業不是「法人」，並無權利能力，造成實務運作上之困擾，又合夥人負「連帶清償責任」亦間接降低合夥之競爭力。而有限合夥法在2015年度正式施行，主要提供單純投資者與積極經營者共同從事商業活動之新選擇樣態，且可解決上述問題。

有限合夥簡介

有限合夥（Limited Partnership）主要是由1人以上之普通合夥人（General Partner）及1人以上之有限合夥人（Limited partner）依據合夥契約共同組成、具有法人格之組織體。原則上普通合夥人對有限合夥之債務負無限清償責任，有限合夥人則僅就其出資額為限，對有限合夥負責。有限合夥與其他法人組織整理如下表一:

表一

原則上艾爾伯特認為有限合夥重點有兩個，一是合伙人責任，二是契約約定盈餘分配比例不受出資額限制，這兩個彈性可讓出錢的金主和實際經營的合夥人靠契約達成共識，不受公司法其他公司形態規定限制。

有限合夥法稅務規定

有限合夥為營利社團法人，原則上比照公司須課徵營利事業所得稅，不似獨資及合夥採穿透式課稅(公司階段不課稅)，係直接歸課業主及合夥人所得課稅。但產業創新條例針對有限合夥有類似獨資合夥穿透式課稅規定。整理如下表二:

表二

原則上有限合夥制度提供設立公司另種選擇，國內目前使用並不多，截至111年12月份僅有134家，且大部分類似私募基金型式，艾爾伯特認為此架構除了運用在私募基金形式外，用於家族企業提供家族有意創業成員資金來源亦是很好的方式，兼顧家族不同成員需求及資產傳承。下篇會有釋例說明有限合夥的其他可能性，有興趣的讀者可參考。

選舉到了，近期破獲地下匯兌集團將中國資金洗出匯往海外，甚至名模同居人也牽涉其中，事實上地下匯兑風險高、傭金高，且可能被黑吃黑，為何仍有台商及個人利用地下匯兌? 沒有其他管道嗎? 艾爾伯特長期關注兩岸稅務，中國資金匯出更是客戶諮詢必問的議題，下面由我娓娓道來。

首先破解一個謬誤，很多人初次諮詢常說中國實施外匯管制，資金明明合法確匯不出，我們深入詢問後會知道，這些資金主要是無法和銀行交代來源或完稅證明才導致匯不出。加上中國外匯調控關係，外管局常因匯出款項性質而有些政策性審批程序，但如果資金來源和完稅證明都有，外管局政策只會影響匯出時間，並不會導致資金匯不出。

至於中國資金如屬無法交代來源和未完稅款項，坊間很多作法，除了地下匯兌外，亦有一些金融公司利用灰色地帶透過金融操作將錢轉至海外(例如香港)，不過這種金融操作通常需綁定金融商品一段期間資金才可自由，且需考慮資金自由後面臨如何回台議題，否則常面臨境外有錢，境內沒錢用的情況。

綜上所述，中國資金匯出如果有合法來源及完稅證明(如股利匯出、薪資、賣房所得等)只要滿足銀行及外管局相關規定即可匯出，至於非上述者，僅能透過其他管道匯出，通常這塊各憑本事，相對也是風險自負。至於錢出來了資金如何直接/間接進到台灣又是另一個議題，在現行洗錢防制和反避稅情況下可說是劈荊斬棘，困難重重阿，後續會有相關文章說明這部分，有興趣的人可多多關注此部落格。